Estate Planning

La saga fiscale de l’acquisition scindée

26 novembre 2020 - Lu en 10 min 10

Rédigé par

Franck Cedrone & Benoît Verschueren
Senior Estate Planners

Rappelons d’abord brièvement ce que l’on entend par ‘acquisition scindée’ : il s’agit d’une technique de planification successorale assez populaire en Belgique. Les parents achètent l'usufruit d’un bien immobilier et les enfants la nue-propriété. Bien souvent, les enfants paient leur part dans l’acquisition de ce bien immobilier au moyen d’une donation préalable de leurs parents.

Depuis des années, l’acquisition scindée fait couler beaucoup d’encre tant les décisions et les tentatives des administrations fiscales compétentes de la remettre en cause se succèdent.

Durant l’été, l’administration fiscale fédérale est revenue une énième fois afin de clarifier et d’adapter sa précédente position applicable dans les régions wallonne et de Bruxelles-Capitale. Et plus récemment, c’est l’administration fiscale flamande (VLABEL) qui, à son tour, publiait une nouvelle position au sujet de l’acquisition scindée.

Ces nouveaux épisodes dans la saga de l’acquisition scindée nous donnent l’opportunité de faire le point sur cette question dans les trois régions du pays.

Les avantages de l’acquisition scindée

En tant qu'usufruitiers du bien immobilier acquis, les parents sont assurés d’en jouir à vie, soit en l’occupant eux-mêmes soit en en percevant les revenus locatifs. Ils conservent, en outre, la maîtrise de ce bien dont tout acte de disposition de la pleine propriété, notamment la vente, requiert conjointement leur accord et celui de leurs enfants nus-propriétaires. Cette acquisition scindée offre donc une protection importante aux parents.

L’avantage ultime de la planification est de voir les enfants devenir, par application du droit civil, plein propriétaires du bien immobilier lorsque l’usufruit s’éteint au décès des parents et ce, sans payer de droits de succession (à condition de rencontrer toutes les prescriptions légales). C’est précisément ce dernier point qui est au centre des décisions administratives qui se succèdent depuis des années.

La réglementation fiscale

Dans les trois régions du pays, du point de vue des droits de succession, l’acquisition scindée est vue comme une opération a priori suspicieuse. Les législations applicables en la matière dérogent en effet au droit civil en instaurant une présomption (ou une fiction) par laquelle le bien acquis

  1. se trouve toujours en pleine propriété dans le patrimoine des parents au moment de leur décès ;
  2. est recueilli à titre de legs testamentaire par les enfants nus-propriétaires. Ces derniers se voient par conséquent réclamer des droits de succession sur le bien.

Les législateurs compétents ont ainsi voulu empêcher que l’acquisition scindée ne déguise une libéralité, faite par les parents à leurs enfants, permettant d’éviter tous droits de succession. Typiquement, une telle situation se produit si les parents paient eux-mêmes la totalité du prix du bien alors que leurs enfants en deviennent nus-propriétaires.

"Les législateurs compétents ont voulu empêcher que l’acquisition scindée ne déguise une libéralité, faite par les parents à leurs enfants, permettant d’éviter tous droits de succession. "

Les enfants ont toutefois la possibilité de renverser cette présomption en prouvant aux autorités fiscales qu'il n'y a pas eu de libéralité déguisée à leur égard mais qu’ils ont réellement acquis la nue-propriété du bien au moyen de leurs propres fonds et qu’ils ne sont donc pas redevables de droits de succession sur ce bien.

Quelles conditions pour la donation préalable ?

Fréquemment, les enfants ne disposent pas de fonds propres suffisants pour financer la nue-propriété du bien. Leurs parents réalisent alors une donation préalable en leur faveur. Il est, dans ce cas, primordial de savoir si l’existence de cette donation préalable permet de prouver l’absence de libéralité déguisée à leur égard. Dans l’affirmative, il faut se demander si cette donation doit répondre à certaines conditions et à quel moment elle doit intervenir ?

Cette question a animé les administrations fiscales compétentes de notre pays durant des années avant une importante décision du Conseil d’Etat en juin 2018.

Les positions des administrations fiscales compétentes

Jusqu’en septembre 2013, l’administration fiscale fédérale admet l’absence de donation déguisée si les enfants démontrent deux choses :

  1. Ils sont propriétaires de fonds avant l’acquisition ;
  2. Ces fonds sont effectivement affectés au paiement du prix de leur part en nue-propriété.

Toute donation préalable de fonds aux enfants en vue de payer le prix de leur part dans l’acquisition du bien répond donc de manière satisfaisante à cette position étant donné qu’ils deviennent propriétaires de ces fonds suite à cette donation préalable.

En septembre 2013, l’administration fiscale fédérale revoit sa position en imposant des conditions additionnelles à la donation préalable afin d’éviter aux enfants de devoir payer des droits de succession. Outre l’existence de cette donation, les enfants doivent démontrer :

  1. soit qu’elle a été enregistrée et a donc été soumise aux droits de donation (de 3% à 7,7% à l’époque selon les cas) avant l’acquisition du bien ;
  2. soit qu’elle n’a pas été faite dans l’intention de réaliser cette acquisition et que les enfants peuvent en disposer librement (autrement dit, qu’il y a une absence de lien de causalité entre la donation et l’acquisition). En pratique, cela revient souvent à obliger les parties à enregistrer la donation afin d’éviter de devoir payer des droits de succession au décès des parents usufruitiers.

En Région flamande, lorsque VLABEL devient compétente pour la perception des droits de succession et de donation en 2015, elle prend une position similaire à celle de l’administration fiscale fédérale de septembre 2013.

Pour les Régions de Bruxelles-Capitale et wallonne, l’administration fiscale fédérale reste compétente et l’est encore aujourd’hui.

L’année 2018 marque un tournant important. Le Conseil d’Etat annule la position de VLABEL. En ce qu’elle ajoute des conditions au texte de loi qui exige uniquement la preuve de l’absence de libéralité déguisée afin d’éviter de devoir payer des droits de successions sur le bien, la position de VLABEL est jugée illégale. La preuve d’une donation préalable suffit donc, qu’elle soit enregistrée ou non et qu’elle trouve ou non sa cause dans l’acquisition immobilière ultérieure.

Et qu’en est-il aujourd’hui ? Comment réussir une acquisition scindée du point de vue fiscal ?

Les conditions à remplir dans chaque région aujourd’hui

Pour rappel, la réglementation en droits de succession applicable est celle de la région dans laquelle le défunt avait sa dernière résidence fiscale. Si le défunt a résidé successivement dans différentes régions au cours des cinq années précédant son décès, sa résidence fiscale se trouve dans la région où il a résidé le plus longtemps pendant cette période.

Dans le cadre de l’acquisition scindée, c’est donc la résidence fiscale des parents usufruitiers dans l’une ou l’autre région au moment de leur décès qui déterminera le régime des droits de succession applicable à l’opération.

"La résidence fiscale des parents usufruitiers dans l’une ou l’autre région au moment de leur décès déterminera le régime des droits de succession applicable à l’opération."

Les lignes qui suivent se basent sur les hypothèses suivantes :

  1. les parents doivent donner à leurs enfants la totalité des fonds nécessaires au paiement de leur part du prix dans l’acquisition,
  2. le paiement d’un acompte est prévu dans le compromis de vente.

En Région flamande

Suite à la décision du Conseil d’Etat de 2018, VLABEL a confirmé la suppression de sa position incriminée. Une nouvelle décision était annoncée et c’est chose faite depuis le 28 septembre 2020 (publication au 14 octobre 2020).

Selon cette décision, une donation de fonds faite aux enfants avant l’acquisition du bien, que cette donation soit notariée ou sous seing privé (soumise ou non aux droits de donation de 3% ou 7% selon le lien de parenté), permet de prouver qu’ils étaient propriétaires de fonds et que l’opération ne constitue pas une libéralité déguisée à la condition d’affecter ces fonds au paiement de leur part dans le prix d’acquisition.

C’est au niveau du moment auquel la donation doit intervenir que les autorités fiscales de la Région flamande ont eu la volonté de se démarquer des deux autres régions du pays en permettant qu’elle ait lieu au plus tard avant la signature de l’acte authentique d’acquisition du bien (et non l’exiger avant la signature du compromis de vente comme dans les deux autres régions).

"En Région flamande, la volonté de l’administration fiscale a été de permettre que la donation intervienneau plus tard avant la signature de l’acte authentique d’acquisition du bien. Et non avant la signature du compromis de vente, comme dans les deux autres régions."

Si le texte de sa décision n’est pas d’une clarté absolue, VLABEL semble en effet considérer que le paiement d’un acompte prévu dans le compromis de vente n’a pas pour conséquence que la date de ce compromis devienne la date de référence avant laquelle la donation doit intervenir. VLABEL ne fait à cet égard aucune nuance quant à la partie à charge de laquelle est stipulé le paiement de cet acompte ni quant à la partie qui le paie effectivement.

Dans certaines situations, nous constatons que des notaires ou conseillers continuent à adopter une approche plus prudente en prévoyant que les enfants paient effectivement leur part de l’acompte prévu dans le compromis de vente au moyen de fonds qui leur auraient été préalablement donnés, par exemple lorsque le compromis stipule le paiement d’un acompte par les parties acquéreuses (parents usufruitiers et enfants nus-propriétaires). Dans ce cas, une donation intervient déjà avant le paiement de cet acompte.

Cette nouvelle position est applicable à toute acquisition scindée réalisée à compter de sa publication le 14 octobre 2020 mais, dixit VLABEL, elle confirme sa pratique telle qu'elle est appliquée depuis la décision du Conseil d’Etat de juin 2018.

Quid en Régions de Bruxelles-Capitale et wallonne ?

Fort logiquement, l’administration fiscale fédérale a revu sa position de septembre 2013 suite à la décision du Conseil d’Etat qui, indirectement, a jugé cette position comme étant illégale. C’est ainsi qu’aujourd’hui, des droits de succession ne sont plus dus sur le bien immobilier au décès des parents usufruitiers, dès lors que les enfants nus-propriétaires prouvent :

  1. qu'ils étaient propriétaires des fonds à la suite de la donation réalisée préalablement à l’acquisition immobilière ET
  2. qu'ils ont effectivement affecté ces fonds au paiement de leur part dans le prix d’acquisition ;

Ce principe s’applique quelle que soit la forme de la donation préalable, notariée ou sous seing privé, enregistrée ou non. Un don bancaire non enregistré est donc suffisant. L’enregistrement et le paiement des droits de donation (de 3% à 5,5% selon les cas) qui en découle ne constituent plus une condition supplémentaire.

"Dans sa nouvelle position, l’administration fiscale fédérale considère que la donation doit en principe intervenir avant le paiement de tout ou partie du prix d’acquisition du bien."

Dans sa nouvelle position, l’administration fiscale fédérale considère que la donation doit en principe intervenir avant le paiement de tout ou partie du prix d’acquisition du bien. Si, comme c’est classiquement le cas, le compromis de vente prévoit le paiement d’un acompte sur le prix (ou d’une garantie) par l’acquéreur, la donation doit dans ce cas être réalisée dans sa totalité avant la signature du compromis de vente. Attention, le fait que ce soit uniquement l’usufruitier qui paie l’acompte importe peu.

Cette nouvelle position est applicable à toute acquisition scindée réalisée à compter du 1er août 2020.

Preuve nécessaire en cas de don bancaire


A noter enfin et cela vaut pour les trois régions, si la donation préalable est réalisée sous la forme d’un don bancaire, la preuve de son antériorité à l’acquisition sera apportée soit, le cas échéant, par la date de son enregistrement, soit par la date du virement via les extraits de comptes concernés (à conserver ensemble avec le pacte adjoint envoyé par recommandé muni du cachet de la poste).

Afin d’éviter toute discussion, il est recommandé d’effectuer le virement, de signer et d’envoyer le pacte adjoint à une date antérieure à celle de la signature du compromis de vente ou de l’acte authentique d’acquisition du bien, selon le cas.

Conclusion

Au regard des positions actuelles des administrations fiscales compétentes dans les trois régions du pays, l’acquisition scindée ne semble pas soulever de problème fiscal lorsque les enfants paient leur part du prix d’acquisition au moyen d’une donation de fonds faite préalablement par leurs parents.

L’absence d’exigence de forme de cette donation et de soumission ou non aux droits de donation est également partagée par les autorités fiscales compétentes. Par contre, pour ce qui est du moment où cette donation doit intervenir, une différence de position apparaît.

En Région flamande, si la volonté de VLABEL a été d’accepter la réalisation de la donation au plus tard à la signature de l’acte authentique d’acquisition et ce, même en cas de paiement d’un acompte à la date du compromis, il convient toutefois de consulter son notaire ou son conseiller afin de réaliser l’opération de la manière la plus sûre, tant juridiquement que fiscalement.

En Régions de Bruxelles-Capitale et wallonne par contre, dès que le compromis de vente prévoit le paiement d’un acompte, la donation aux enfants doit, en toute hypothèse, intervenir pour la totalité de son montant avant la signature du compromis. Le paiement effectif ou non d’une partie de l’acompte par les enfants nus-propriétaires n’est pas un élément pris en considération.

Opter pour l’approche la plus prudente

Enfin, la différence de position entre les administrations fiscales des trois régions du pays doit attirer l’attention des parents acquéreurs qui sont susceptibles de déplacer leur résidence fiscale (et changeraient donc de régime des droits de succession applicable) d’une région vers une autre entre le moment de l’acquisition et celui de leur décès.

Afin d’éviter toute problème fiscal au moment de leur décès, il conviendrait de considérer l’approche à la fois la plus stricte mais également la plus prudente qui consiste à réaliser la totalité de la donation aux enfants avant la signature du compromis de vente.

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